In het Belastingplan 2011 worden voorstellen gedaan voor verdere beperking van verliesverrekening na een aandeelhouderswisseling van 30% of meer, zoals deze in artikel 20a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Vpb) is geregeld. In de eerste nota van wijziging bij het Belastingplan 2011 wordt voorgesteld om in het jaar van aandeelhouderswisseling de resultaten van dat jaar per het moment van de aandeelhouderswisseling te splitsen. Winsten worden belast in het jaar zelf. Verliezen worden toegerekend aan het voorgaande of volgende jaar, afhankelijk van het moment – voor of na de aandeelhouderswisseling – waarop het verlies valt. Met deze wijziging wordt beoogd verliesverrekening binnen het jaar van een aandeelhouderswisseling onmogelijk te maken. In de vorm waarin de wijziging is voorgesteld ontstaat echter in bepaalde gevallen een lacune in de rechtsbescherming.
Casus
In het jaar van aandeelhouderswisseling (jaar t) is verlies geleden voorafgaand aan de aandeelhouderswisseling. Op grond van de voorgestelde tekst van artikel 20a Vpb wordt dat verlies toegerekend aan het jaar ervoor (jaar t-1). Deze toerekening is in het wetsvoorstel niet nader uitgewerkt. Dit betekent dat de aanslag of de verliesbeschikking over jaar t-1 op een lager respectievelijk hoger bedrag moet worden vastgesteld dan de winst respectievelijk het verlies dat oorspronkelijk is aangegeven over jaar t-1.
Zolang de aanslag of de verliesbeschikking over dat eerdere jaar nog niet onherroepelijk vaststaat, is dat geen probleem. Het toe te rekenen verlies kan dan in de vaststelling van de aanslag of de verliesbeschikking worden meegenomen. De belastingplichtige kan daartegen eventueel bezwaar maken en in een later stadium beroep aantekenen.
Ontbreken van bezwaar of beroep
Het gebrek aan rechtsbescherming ontstaat als jaar t-1 al is afgehandeld en de aanslag of de verliesbeschikking voor dat jaar reeds onherroepelijk vaststaat. De inspecteur kan namelijk, zoals hiervoor uiteen is gezet, dat bedrag alleen in aanmerking nemen door middel van een ambtshalve vermindering van de aanslag of ambtshalve aanpassing van de verliesbeschikking. Tegen een ambtshalve vermindering in de vennootschapsbelasting staat geen bezwaar of beroep open.
Wanneer de inspecteur en de belastingplichtige het niet eens zijn over de hoogte van het verlies dat in jaar t voorafgaand aan de aandeelhouderswisseling is geleden, kan de belastingplichtige dus geen bezwaar maken tegen het bedrag dat de inspecteur uiteindelijk in jaar t-1 in aanmerking neemt.
Conclusie
Wanneer de huidige voorgestelde wijziging van artikel 20a, lid 1 Vpb zonder verdere aanpassing of aanvulling wordt ingevoerd, zal dat leiden tot een lacune in de rechtsbescherming van de belastingplichtigen. Zij zullen een aanpassing op het door hen berekende bedrag van het verlies dat wordt geleden voorafgaand aan de aandeelhouderswisseling en dat wordt toegerekend aan jaar t-1, niet voor de belastingrechter kunnen bestrijden indien jaar t-1 al is afgehandeld. Uit recente rechtspraak van de Hoge Raad over de Fierensmarge volgt dat een dergelijk gebrek aan rechtsbescherming in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol van het EVRM. KPMG Meijburg & Co probeert hiervoor nu aandacht te vragen via diverse kanalen, zodat het Belastingplan 2011 wordt aangepast en dit ongewenste gevolg wordt weggenomen.